За неправомерное неудержание и (или) неперечисление налоговым агентом сумм налога предусмотрена налоговая санкция - штраф в размере 20% от суммы налога. Чтобы избежать налоговых санкций, проверьте своих контрагентов и сделки с ними.

Ниже - схема, которая поможет разобраться с тем, кто считается налоговым агентом по НДС.

В статье 161 НК РФ описаны ситуации, когда за плательщика НДС исчисляет и уплачивает в бюджет налоговый агент. Рассмотрим две самые популярные ситуации.

Ситуация 1. Реализация иностранными организациями товаров, работ, услуг на территории России

Для подтверждения того, что у вас нет обязанностей налогового агента, лучше всего запросить копию свидетельства о постановке на налоговый учет (с указанием ИНН и КПП) представительства иностранной организации на территории России.

Вместе с тем, если покупатель заключает контракт с головным офисом иностранной компании (зарегистрированный в РФ филиал не принимает участия в сделке), то покупатель должен исполнить обязанности налогового агента, не смотря на наличие регистрации представительства на территории РФ (письмо Минфина России от 12.11.2014 г. № 03-07-08/57178).

Если иностранная организация осуществляет реализацию товаров, работ, услуг, которая не признается объектом обложения НДС на территории России, то покупателю не нужно рассчитывать и удерживать НДС.

Налог к удержанию из выплаты иностранной организации рассчитывается по формуле:

Пример . Иностранная организация оказывает информационные услуги российской организации. В соответствии со ст. 148 НК РФ территорией оказания услуг признается Российская Федерация. Иностранные партнеры не представили свидетельство о постановке на учет в налоговом органе в РФ. Стоимость услуги составляет 100 000 руб. Российская организация обязана удержать НДС при оплате услуг. Сумма НДС составит 100 000*18/118 = 15 254,24 руб. «На руки» исполнитель по договору получит 84 745,76 руб.

Зачастую иностранные контрагенты в договорах указывают, что желают получить определенную фиксированную сумму денежных средств за свои товары, работы, услуги, а все суммы налогов, подлежащих уплате в России, покупатель должен начислить сверх указанной суммы и уплатить за счет собственных средства.

Такие формулировки в договорах не влияют на порядок исполнения налоговым агентом своих функций и не препятствуют получению вычета относительно НДС, уплаченному в бюджет по такому договору.

В ряде случаев российские организации обязаны удерживать из выплат иностранным компаниям не только НДС, но и налог на доходы (ст. 309 НК РФ). Если организация является одновременно налоговым агентом и по НДС, и по налогу на доходы, то налоги исчисляются следующим образом: сначала следует рассчитать и удержать НДС, а затем - налог на доходы, исключив из налоговой базы сумму НДС.

Например, российская компания оплачивает иностранной компании стоимость имущественных прав на использование разработанного сайта 100 000 евро. НДС = 100 000 *18/118 = 15 254,24 евро. Налог на доходы = (100 000 -15 254,24) * 20% = 16 949,15 евро. Суммы налогов пересчитываются в рубли по курсу на дату перечисления в бюджет (ст.45 НК РФ). Обратите внимание, что налоговая ставка на доходы иностранной организации зависит от международного соглашения об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и страной, резидентом которой является иностранный контрагент. Соглашением может быть предусмотрено освобождение доходов иностранной организации от налогообложения на территории РФ или обложение по пониженной налоговой ставке. Если же такого соглашения между государствами нет, то следует применять ставку 20%.

Согласно статье 312 НК РФ для применения освобождения от налогообложения доходов иностранной компании на территории РФ или применения пониженных ставок налога требуется документальное подтверждение:

Резидентства в стране, с которой Россия заключила международное соглашение об избежании двойного налогообложения;

Фактического права распоряжаться доходами, получаемыми по договору (в частности, подтверждение того, что контрагент не является посредником).

Подтверждающие документы должны быть предоставлены иностранной организацией налоговому агенту до даты выплаты дохода.

Ситуация 2. Предоставление органами госвласти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального, муниципального имущества, имущества субъектов РФ

1) Арендодатель - администрация города, комитет по управлению государственным имуществом, муниципалитет или иной аналогичный орган (двусторонний договор). В этом случае арендатор признается налоговым агентом.

2) Арендодатель - администрация города, комитет по управлению государственным имуществом, муниципалитет или иной аналогичный орган, балансодержатель - унитарное учреждение (трехсторонний договор). В этом случае арендатор также признается налоговым агентом.

3) Арендодатель - муниципальное или федеральное унитарное учреждение (школа, больница, автовокзал и т.д.). Такие учреждения являются самостоятельными налогоплательщиками. Арендатор не является налоговым агентом.

4) Арендодатель - казенное учреждение. Услуги таких учреждений НДС не облагаются. Арендатор не является налоговым агентом.

Если арендатор является налоговым агентом, то он обязан рассчитать НДС в момент уплаты арендной платы. Сумма налога определяется следующим образом:

Сроки уплаты НДС в бюджет

Такие же сроки установлены для перечисления в бюджет НДС, начисленного в отношении арендной платы за пользование государственным / муниципальным имуществом.

На практике налоговому агенту удобнее при осуществлении любой покупки перечислять НДС в бюджет в момент оплаты по договору с иностранцем или государственным органом / муниципалитетом. Это позволит избежать технических ошибок, а значит избежать начисления пени и штрафов за несвоевременное перечисление налога в бюджет. Кроме того, период оплаты влияет на период принятия к вычету суммы НДС, уплаченной в бюджет налоговым агентом.

Счета-фактуры

В строках 2, 2а, 2б счета-фактуры налоговый агент указывает реквизиты продавца / арендодателя. В строке 2б (ИНН и КПП) счета-фактуры проставляются прочерки, если продавец - иностранная организация. В строке 5 счета-фактуры в случае приобретения работ, услуг у иностранной организации налоговый агент должен указать номер и дату платежного поручения, которым перечислен НДС в бюджет.

Вычеты

Обязательные условия для принятия НДС к вычету:

1) есть платежные документы, подтверждающие уплату НДС в бюджет;

2) товары (работы, услуги) для их использования в деятельности, облагаемой НДС;

3) есть счет-фактура, выписанный вами (налоговым агентом);

4) приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету. НДС к вычету можно принять в том же периоде, в котором НДС уплачен в бюджет при соблюдении прочих обязательных условий.

Пример: организация арендует помещение у муниципалитета для размещения офиса за 300 000 руб. в месяц. Сумма НДС составляет 300 000 * 18/118 = 45 762,71 руб. Доля облагаемых НДС операций составляет 5% в общем объеме выручки (п.4 ст. 170 НК РФ). 30 марта организация перечисляет в бюджет 254 237,29 руб. в счет арендной платы за март и 45 762,71 руб. в счет уплаты НДС. В бухгалтерском учете произведены соответствующие начисления арендной платы. При формировании декларации за 1 квартал организация отразит: - начисление налога к уплате в качестве налогового агента 45 762,71 руб., - сумму НДС к вычету 2 288,14 руб. (45762,71 *5%). Разница между уплаченным НДС в бюджет и НДС, принятым к вычету (43 474,57 руб.), будет учтена организацией при расчете налога на прибыль в составе расходов на аренду помещения.

Таким образом, заключая договор с иностранной организацией или органом власти (муниципалитетом) организация (предприниматель) принимает на себя дополнительные функции и обязанности. В целях планирования налоговых последствий перед подписанием договора с «необычным» контрагентом следует предварительно исследовать его статус, оценить, как повлияет его статус на расчет налогов, и запастись необходимыми документами и подтверждениями.

Надо ли уплатить НДС при покупки муниципального жилья, если куплено как физическое лицо, но у него есть КФХ. ИФНС утверждает, что мы должны при покупки заплатить НДС, а потом возместить.

Реализация жилых квартир, домов освобождается от уплаты НДС на основании пп.22 п.3 ст. 149 НК РФ. Тут совершенно не важно, кто является продавцом и покупателем. НДС при продаже квартир не уплачивается.

Если было приобретено другое муниципальное имущество (например, нежилое здание), то такая операция облагается НДС. Но уплачивают его разные лица – иногда продавец, иногда покупатель. Если продает имущество балансодержатель, то НДС он должен уплатить сам. Если имущество продает Росимущество (или другая аналогичная структура), то покупатель будет являться налоговым агентом по НДС. Т.е. покупатель должен сам уплатить НДС в бюджет – или удержав его у продавца, или за счет собственных средств. Но это правило не распространяется на физических лиц, не являющихся предпринимателями. Если государственное (или муниципальное) имущество покупает физ. лицо, НДС должен перечислить в бюджет продавец.

Получается, что требование налоговой об уплате Вами НДС неправомерно.

Обоснование

Налоговый Кодекс РФ часть 2

Статья149.Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

3. Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации следующие операции:

20) реализация продукции собственного производства организаций, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет не менее 70 процентов, в счет натуральной оплаты труда, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на сельскохозяйственные работы;

21) Подпункт утратил силу с 1 января 2002 года - Федеральный закон от 5 августа 2000 года № 118-ФЗ - см. предыдущую редакцию .

22) реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них;

23) передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир;

Статья161.Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами

3. При предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

При реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Предприниматель, применяющий УСН, в декабре 2017 г. приобрел на аукционе муниципальное имущество. Его выкупная стоимость включает в себя НДС. Должен ли предприниматель выполнять обязанности налогового агента по НДС в соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ?

Согласно п. 3 ст. 161 НК РФ налоговыми агентами по НДС признаются покупатели имущества, составляющего государственную и муниципальную казну (п. 3 ст. 161 НК РФ). Они обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением отдельных случаев, перечисленных в п. 3 ст. 346.11 НК РФ. В редакции этой нормы, которая действует с 1 января 2018 г., в числе таких случаев указан НДС, уплачиваемый в соответствии со ст. 161 НК РФ. В старой редакции п. 3 ст. 346.11 НК РФ, которая действовала в 2017 г., ст. 161 НК РФ не упоминалась. Однако согласно п. 5 ст. 346.11 НК РФ, лица, применяющие УСН, не освобождены от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных Налоговым кодексом. В связи с этим Минфин России в своих письмах неоднократно разъяснял, что они признаются налоговыми агентами по НДС в случаях, предусмотренных ст. 161 НК РФ (письма от 24.09.2015 № 03-07-11/54577 , от 21.08.2015 № 03-07-14/48540, от 25.04.2012 № 03-07-11/124, от 30.12.2011 № 03-07-14/133).

Таким образом, индивидуальный предприниматель, применяющий УСН, который в декабре 2017 г. приобрел на аукционе муниципальное имущество, должен исчислить и уплатить в бюджет НДС. Если он не выполнит обязанности налогового агента, налоговики вправе взыскать с предпринимателя этот налог. При этом неважно, что он уплатил его в составе выкупной стоимости имущества. Это подтвердил Верховный суд РФ в Определении от 23.05.2017 № 310-КГ16-17804. В этом деле предприниматель, применяющий УСН, на основании договоров с Комитетом по управлению имуществом приобрел в собственность муниципальное имущество. Поскольку он не выполнил обязанности налогового агента, предусмотренные п. 3 ст. 161 НК РФ, налоговики доначислили предпринимателю НДС и пени. Он обратился в суд.

Суды трех инстанций пришли к выводу, что поскольку предприниматель перечислил Комитету НДС в стоимости спорного имущества, уплата им данного налога в бюджет за счет собственных средств приведет к ущемлению его прав и законных интересов в налоговых правоотношениях и нарушит принцип равного и справедливого налогообложения. Однако Верховный суд с этим не согласился.

Высшие арбитры указали, что, устанавливая специальный порядок уплаты НДС в бюджет при реализации имущества, составляющего казну муниципального образования, положения п. 3 ст. 161 НК РФ предусматривают, что у органов муниципального образования не возникает обязанности по исчислению и уплате налога. То обстоятельство, что подлежащий перечислению в бюджет НДС предприниматель уплатил Комитету в составе выкупной стоимости муниципального имущества, не освобождает его от исполнения возложенной на него НК РФ обязанности налогового агента по перечислению спорных сумм НДС в бюджет, которая до настоящего времени остается неисполненной. Уплата предпринимателем НДС в бюджет за счет собственных средств не приведет к ущемлению его прав и законных интересов в налоговых правоотношениях. Ведь, исполнив возложенную на него обязанность налогового агента, предприниматель не лишен возможности реализовать право на защиту своих интересов в рамках гражданско-правового спора с муниципальным образованием о возврате неосновательно полученных денежных средств. Поэтому вывод судов о невозможности взыскания с налогового агента не удержанной им суммы налога в рассматриваемой ситуации является неправомерным.

Организация или ИП может выступать в нескольких случаях. Один из них - это аренда на территории РФ федерального имущества, имущества субъектов РФ, муниципального имущества у органов госвласти и управления и (или) органов местного самоуправления (п. 3 ст. 161 НК РФ). Причем обязанности налогового агента возникают, только если такие органы выступают именно в качестве арендодателей.

Соответственно, арендатору не придется исполнять обязанности налогового агента, если арендодателем будет:

• казенное учреждение, поскольку в этом случае объекта обложения НДС не возникает (пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ , Письмо Минфина от 24.03.2013 № 03-07-15/12713);
• балансодержатель имущества (не орган власти или управления). Тогда сам балансодержатель должен исчислять НДС с сумм арендной платы, полученных от арендатора (Письмо Минфина от 28.12.2012 № 03-07-14/121).

Не понадобится платить НДС и в случае аренды у государства земельных участков. Арендная плата за пользование ими обложению НДС не подлежит (пп. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ , ).

Кстати, арендованное муниципальное имущество может быть передано арендатором в субаренду. Но при этом обязанности налогового агента с него не снимаются (Письмо Минфина от 18.10.2012 № 03-07-11/436).

Исчисление НДС

НДС при аренде муниципального имущества считается по традиционной формуле: посредством умножения налоговой базы на . Если в договоре сумма НДС не выделена и указано, что налог включен в арендную плату, то налоговая база определяется на дату ее перечисления так:

Кстати, база считается отдельно по каждому арендованному объекту.

Если имела места задержка с оплатой аренды и в связи с этим арендатор обязан уплатить неустойку, штраф и т.д., то в сумму налоговой базы такие санкции не включаются (Письмо Минфина от 04.03.2013 № 03-07-15/6333).

Счет-фактура должен быть зарегистрирован в книге продаж (п. 15 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Уплата исчисленного НДС агентом

Налоговый агент должен удержать исчисленный НДС из суммы арендной платы и перечислить его в бюджет (п. 1 , пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ). При аренде муниципального имущества НДС в 2018 - 2019 годах уплачивается 3-мя равными частями не позднее 25 числа каждого из 3-х месяцев, следующих за отчетным периодом, вместе с налогом по другим операциям (п. 1, 3 ст. 174 НК РФ , Письмо ФНС от 13.09.2011 № ЕД-4-3/14814@). То есть сроки для налоговых агентов установлены такие же, как и для налогоплательщиков.

Принятие к вычету уплаченного в бюджет НДС

Если налоговый агент является , то он вправе принять уплаченный в бюджет НДС к вычету (при применении спецрежимов или освобождения от уплаты налога по ст. 145 НК РФ вычеты не положены). Для этого должны выполняться несколько условий (п. 3 ст. 171 НК РФ):

• арендованное имущество используется в облагаемой НДС деятельности;
• у арендатора есть платежные документы, подтверждающие перечисление НДС в бюджет, и счет-фактура;
• услуги по аренде приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Если все условия соблюдены, то право заявить НДС к вычету появляется у арендатора в том квартале, в котором этот налог был уплачен (Письмо Минфина от 26.01.2015 № 03-07-11/2136). При этом необходимо зарегистрировать счет-фактуру на арендную плату в книге покупок.

Представление декларации

Налоговый агент должен представить декларацию по НДС в свою ИФНС не позднее 25 числа месяца, следующего за истекшим кварталом (п. 5 ст. 174 НК РФ). Сведения об исчисленном НДС при аренде госимущества отражаются в разделе 2 декларации. В отношении каждого такого арендодателя заполняется свой раздел 2, если арендуется несколько объектов у разных госорганов.

Предприниматель приобрел муниципальное недвижимое имущество, перечислив его стоимость продавцу. При этом он не удержал НДС, то есть не исполнил обязанность налогового агента по п. 3 ст. 161 НК РФ .

Позиция налогового органа

Предприниматель должен исполнить обязанность налогового агента и перечислить НДС в бюджет за счет собственных средств, если не удержал эту сумму из дохода продавца.

Позиция суда (решение в пользу налоговой инспекции)

Судьи напомнили, что предприниматель в случае покупки недвижимого имущества, составляющего муниципальную казну, должен самостоятельно исчислить, удержать НДС из выплаченного продавцу дохода и перечислить его в бюджет (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ).

Тот факт, что предприниматель не удержал налог при выплате продавцу дохода, не освобождает его от обязанностей налогового агента. Следовательно, он должен перечислить в бюджет сумму НДС за счет собственных средств. При этом интересы предпринимателя не ущемляются, так как если он перечислил стоимость приобретения с НДС, он вправе обратиться к продавцу за возвратом суммы налога, в т.ч. в судебном порядке.

Аналогичные выводы

Постановление АС Волго-Вятского округа от 03.02.2016 № Ф01-5348/2015

Постановление АС Уральского округа от 06.05.2015 № Ф09-2387/15

Противоположные выводы

Постановление АС Восточно-Сибирского округа от 27.04.2016 № Ф02-1634/2016

В случае возникновения подобной ситуации налоговому агенту необходимо исполнить свои обязанности и уплатить НДС за счет собственных средств. Это поможет избежать штрафа и пеней. Если стоимость имущества была перечислена продавцу с НДС, ее можно взыскать, в том числе через суд. Однако если цена имущества не включала налог, НДС следует уплатить покупателю за свой счет. См.